XIV LEGISLATURA
PROGETTO DI LEGGE - N. 3957
Onorevoli Deputati! - La Convenzione della quale ci si
accinge ad illustrare i contenuti normativi si inserisce
nell'ampia rete di Convenzioni volte ad evitare le doppie
imposizioni stipulate dall'Italia anche con tutta una serie di
Paesi la cui nascita deriva dal dissolvimento dell'ex Unione
Sovietica. L'opportunità per l'Italia di dotarsi di una
Convenzione con l'Uzbekistan è infatti sorta dalle circostanze
politiche internazionali che, a partire dell'ex URSS, hanno
condotto alla creazione di nuovi Stati indipendenti ed alla
prospettiva di notevoli opportunità d'investimento per gli
operatori economici italiani: tali operatori - tenuto anche
conto dei processi di privatizzazione dell'economia dei Paesi
membri dell'ex URSS - potranno disporre di uno strumento
fiscale quale la Convenzione bilaterale per evitare le doppie
imposizioni, che li porrà in condizioni di maggiore
competitività con le imprese concorrenti di altri Paesi
industrializzati.
Trattando dei contenuti dell'Intesa internazionale, va
segnalato che la struttura della Convenzione ricalca i più
recenti schemi accolti internazionalmente in sede OCSE.
La sua sfera soggettiva di applicazione è costituita dalle
persone fisiche e giuridiche residenti in uno o entrambi gli
Stati contraenti.
Relativamente alla sfera oggettiva di applicazione, essa
si riferisce sia alle imposte sul reddito che a quelle sul
patrimonio: per quanto concerne l'Italia in particolare, anche
se al momento attuale il nostro Paese non ha un'imposta sul
patrimonio, è stata inserita nel Protocollo aggiuntivo
(paragrafo 1) una clausola in base alla quale, qualora in
Italia venissero reintrodotte delle imposte sul patrimonio, la
Convenzione si applicherà anche a queste ultime.
Tra le "imposte considerate" figurano le sole imposte
statali e quindi, per l'Italia, all'articolo 2, paragrafo 3,
l'imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) e
l'imposta sul reddito delle persone giuridiche (IRPEG).
Non è stato possibile includere le imposte locali,
nonostante la disponibilità dell'Italia in tal senso, tenuto
conto dell'impossibilità della Controparte di fornire
assicurazioni sulla sussistenza nel proprio Paese di una
reciprocità sostanziale.
Un punto di fondamentale importanza risulta il concetto di
stabile organizzazione di cui all'articolo 5: la definizione
adottata è quella prevista dal nostro Paese in pratica in
tutti gli accordi della specie, basati sullo schema OCSE del
1963. Tale formulazione, per le fattispecie elencate al
paragrafo 2 del medesimo articolo 5, sotto l'aspetto
probatorio comporta per le Amministrazioni fiscali l'indubbio
vantaggio di non dover dimostrare per ogni caso concreto
l'esistenza di una stabile organizzazione, in quanto l'onere
della prova circa l'assenza di redditi ad essa riferibili è a
carico del contribuente; in particolare, per quanto attiene
alla durata dei cantieri di costruzione e di montaggio ai fini
della realizzazione dell'ipotesi della stabile organizzazione,
è previsto il termine di dodici mesi, il che - tenuto conto
del grado di sviluppo dell'Uzbekistan - rappresenta una
soluzione specifica molto vantaggiosa per l'Italia.
La tassazione dei redditi immobiliari (articolo 6) spetta
al Paese in cui sono situati gli immobili, mentre per i
redditi d'impresa (articolo 7) è attribuito il diritto
esclusivo di tassazione allo Stato di residenza dell'impresa
stessa, fatto salvo il caso in cui questa svolga attività
nell'altro Stato per mezzo di una stabile organizzazione ivi
situata: in quest'ultima ipotesi, lo Stato in cui è
localizzata la stabile organizzazione ha il potere di tassare
gli utili realizzati sul suo territorio mediante tale stabile
organizzazione.
Particolare trattamento è riservato agli utili derivanti
dall'esercizio, in traffico internazionale, della navigazione
marittima ed aerea (articolo 8): questi sono tassati
esclusivamente nel Paese cui appartiene l'impresa di
navigazione. La medesima disposizione si applica agli utili
derivanti dalla partecipazione ad un fondo comune
(pool), ad un esercizio in comune o ad una agenzia di
esercizio internazionale della navigazione.
Relativamente alla disciplina convenzionale delle imprese
associate - in linea con quanto indicato in sede OCSE - il
paragrafo 2 dell'articolo 9 consente agli Stati contraenti di
effettuare rettifiche in aumento o in diminuzione dei redditi
accertati dalle rispettive Amministrazioni fiscali e di
procedere ai conseguenti aggiustamenti. Tuttavia, al fine di
garantire pienamente l'interesse generale dell'Amministrazione
fiscale italiana e in accordo con la nostra legislazione
interna, la disposizione finale stabilisce che possono porsi
in essere le eventuali rettifiche del reddito accertato
soltanto previo esperimento della procedura amichevole
prevista all'articolo 26 della Convenzione, nonché dei
paragrafi 7 e 8 del Protocollo aggiuntivo sui quali ci si
soffermerà più avanti.
Il trattamento convenzionale riservato ai dividendi
(articolo 10), agli interessi (articolo 11) ed ai canoni
(articolo 12) è caratterizzato dalla previsione generale della
tassazione definitiva di tali redditi nel Paese di residenza
del beneficiario.
Con riferimento alla disciplina dei dividendi, è stata
concordata una soluzione in grado di garantire anche gli
interessi degli operatori italiani che si troveranno a
svolgere attività imprenditoriali in quella realtà economica.
In particolare, fermo restando il principio generale di
imponibilità nello Stato di residenza del percipiente, è stata
fissata un'aliquota unica di ritenuta nello Stato della fonte
nella misura massima del 10 per cento.
In ordine al trattamento degli interessi, viene prevista
la concorrente tassabilità di tali redditi nello Stato della
fonte, ma con un'aliquota invero molto contenuta, in quanto
non potrà comunque eccedere il 5 per cento dell'ammontare
lordo degli stessi: in più è stata introdotta l'esenzione alla
fonte per gli interessi di natura "pubblica".
Anche per ciò che riguarda il trattamento convenzionale
dei canoni (royalties) il potere di tassazione dello
Stato della fonte è contenuto in limiti modesti, ferma
restando l'imponibilità nello Stato di residenza: in effetti è
stata stabilita una ritenuta alla fonte che non potrà eccedere
il 5 per cento dell'ammontare lordo della royalty.
Per quanto concerne il trattamento dei "capital
gains" (articolo 13), il criterio di tassazione adottato è,
a grandi linee, quello raccomandato dall'OCSE, con la
previsione della tassabilità dei redditi in questione:
nel Paese in cui sono situati i beni cui, ai sensi della
Convenzione, è riconosciuta la qualificazione di "beni
immobili", se trattasi di plusvalenze relative a detti
beni;
nel Paese in cui è stata situata la stabile
organizzazione o la base fissa, se si tratta di plusvalenze
relative a beni mobili appartenenti alla stabile
organizzazione o alla base fissa;
esclusivamente nel Paese cui appartiene l'impresa di
navigazione, nel caso di plusvalenze relative a navi o
aeromobili utilizzati in traffico internazionale ovvero a beni
mobili relativi alla gestione di tali navi o aeromobili;
esclusivamente nel Paese di residenza del cedente, in
tutti gli altri casi.
Gli articoli 14 e 15 riguardano, rispettivamente, il
trattamento fiscale dei redditi derivanti dall'esercizio di
una professione indipendente e di una attività dipendente.
Per tali fattispecie si applica il principio generale di
imposizione nel Paese di residenza.
All'articolo 14 è tuttavia prevista la tassazione
concorrente in considerazione dell'eventuale presenza di una
base fissa.
Per la fattispecie dei redditi di lavoro subordinato
appena ricordata, ai fini della tassazione esclusiva nel Paese
di residenza del lavoratore (articolo 15) sono previste le
usuali condizioni:
a) della permanenza nell'altro Stato per un
periodo non superiore ai 183 giorni nel corso dell'anno
fiscale;
b) del pagamento delle remunerazioni da o per
conto di un datore di lavoro che non è residente nell'altro
Stato;
c) dell'onere delle remunerazioni non sostenuto da
una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore
di lavoro ha nell'altro Stato.
Dopo l'articolo 16, che prevede la tassabilità di compensi
e gettoni di presenza nel Paese di residenza della società che
li corrisponde, l'articolo 17 stabilisce per i redditi di
artisti e sportivi la loro imponibilità nel Paese di
presentazione dell'attività.
Le pensioni e le altre remunerazioni analoghe pagate ad un
residente di uno Stato contraente sono tassabili
esclusivamente nel Paese di residenza del beneficiario
(articolo 18).
A tale riguardo, nel Protocollo viene inoltre inserito un
apposito paragrafo (5) che regola la tassazione del
trattamento di fine rapporto secondo l'attuale normativa
contenuta nell'articolo 20, comma 2, del testo unico delle
imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, prevenendo così possibili
manovre di natura elusiva, nonché eventuali contenziosi futuri
con l'altro Stato contraente.
Le remunerazioni, diverse dalle pensioni, pagate da uno
Stato contraente in corrispettivo di servizi resi a detto
Stato (articolo 19), sono imponibili soltanto nello Stato da
cui provengono i redditi.
Tuttavia, tali remunerazioni sono imponibili solo
nell'altro Stato, qualora i servizi siano resi in detto Stato
dalla persona fisica ivi residente avente la nazionalità di
detto Stato o che non sia divenuta residente dell'altro Stato
esclusivamente allo scopo di effettuare i servizi.
Nello stesso senso, le pensioni corrisposte da uno Stato
contraente in corrispettivo di servizi resi a detto Stato,
sono imponibili soltanto nello Stato da cui provengono i
redditi, a meno che la persona fisica sia un residente
dell'altro Stato e ne abbia la nazionalità: in quest'ultimo
caso le pensioni saranno imponibili soltanto nell'altro
Stato.
L'articolo 20 (professori e insegnanti) esenta le relative
remunerazioni nel Paese di prestazione dell'attività per
permanenze inferiori a due anni, mentre tale limitazione
temporale non viene presa in considerazione nel caso di somme
ricevute da studenti da fonti situate al di fuori di detto
Paese (articolo 21).
I redditi diversi da quelli trattati esplicitamente negli
articoli della Convenzione (articolo 22) sono imponibili
esclusivamente nello Stato di residenza del percipiente con
l'eccezione prevista dal paragrafo 2, ai sensi del quale gli
elementi di reddito ivi contemplati sono imponibili nell'altro
Stato contraente se connessi ad una stabile organizzazione, o
base fissa, situate in detto altro Stato.
In merito alle imposte sul patrimonio (articolo 23) i beni
immobili possono essere tassati nello Stato in cui sono
situati.
Nel caso particolare della proprietà mobiliare costituente
parte dell'attivo di una stabile organizzazione che un'impresa
di uno Stato contraente ha nell'altro Stato contraente, questa
è imponibile in quest'ultimo Stato.
Le navi e gli aerei utilizzati nel traffico internazionale
saranno imponibili solo nello Stato in cui è situata
l'impresa.
Quanto al metodo per eliminare la doppia imposizione
internazionale in senso giuridico (articolo 24), è stato
adottato da entrambi i Paesi il criterio dell'imputazione
ordinaria.
Gli articoli relativi alla "non discriminazione" (articolo
25) ed alla "procedura amichevole" (articolo 26) seguono la
generale disciplina prevista dal modello OCSE.
Si segnala tuttavia che al fine di rendere operativa anche
a livello convenzionale la disciplina anti elusiva ed anti
evasiva dettata dalla nostra legislazione interna - ancorché,
allo stato, l'Uzbekistan non realizzi l'ipotesi di Paese a
regime fiscale privilegiato - è stata inserita nell'ambito
dell'articolo sulla "non discriminazione" (articolo 25) una
clausola che fa salva l'applicazione della normativa interna
italiana ove se ne dovessero verificare i presupposti.
In relazione alla "procedura amichevole", i paragrafi 7 e
8 del Protocollo aggiuntivo prevedono l'attivazione di un
procedimento arbitrale che, previo scambio di note tra le
Autorità competenti, potrà assicurare al contribuente una
maggiore fruibilità delle garanzie previste dalla norma.
Anche le clausole convenzionali sullo scambio di
informazioni (articolo 27) corrispondono sostanzialmente alle
disposizioni degli accordi di specie conclusi dall'Italia.
Come nella quasi totalità degli accordi della specie, infatti,
la Convenzione che qui si presenta ha come scopo anche quello
di evitare l'evasione fiscale, per cui nell'ambito della
disciplina relativa allo "scambio di informazioni", è stato
inserito un inciso nel paragrafo 1 in base al quale detto
scambio di informazioni deve avere anche la più generale
funzione di prevenire l'evasione e l'elusione fiscali.
La Convenzione è stata corredata da un Protocollo
aggiuntivo, interpretativo ed integrativo della stessa.
Si segnala infine che all'articolo 30 l'entrata in vigore
della Convenzione è collegata alla data dello scambio degli
strumenti di ratifica, mentre le sue disposizioni avranno
effetto:
a) con riferimento alle imposte prelevate mediante
ritenuta alla fonte, per le somme realizzate a partire
dall'anno solare successivo a quello in cui la Convenzione
entra in vigore;
b) con riferimento alle altre imposte sul reddito
o sul patrimonio, per le imposte applicabili per i periodi
d'imposta a partire dall'anno solare successivo a quello in
cui la Convenzione entra in vigore.
Dall'attuazione del presente provvedimento non dovrebbero
derivare oneri a carico del bilancio dello Stato, né
significative mancate entrate in ragione dell'esiguità dei
rapporti attualmente in corso con l'Uzbekistan, nonché
dell'effetto compensativo delle medesime.
ANALISI TECNICO-NORMATIVA
1) Aspetti tecnico-normativi in senso stretto.
A) Impatto delle norme proposte sulla legislazione
vigente.
In base al richiamo effettuato alle norme di diritto
internazionale pattizio dall'articolo 75 del decreto del
Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e
dall'articolo 128 del testo unico delle imposte sui redditi,
di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n. 917, le disposizioni del Patto internazionale in
argomento, al pari di quelle contenute in tutte le Convenzioni
per evitare le doppie imposizioni stipulate dall'Italia,
modificano la potestà impositiva del nostro Paese in relazione
a quanto previsto dalle leggi vigenti.
Ciò comporta la necessità di autorizzazione parlamentare
alla ratifica e non anche la predisposizione di ulteriori
norme di adeguamento all'ordinamento interno.
Per quanto concerne gli strumenti dell'intervento
normativo, l'articolo 80 della Costituzione stabilisce che le
Camere autorizzano con legge la ratifica dei Trattati
internazionali: con l'approvazione di tale legge si realizza
il cosiddetto "adattamento al diritto internazionale pattizio"
tramite ordine di esecuzione. Tale ordine di esecuzione
mediante il quale il Parlamento autorizza la ratifica consiste
in un rinvio materiale al contenuto del Trattato, ossia
all'adesione e quindi alla stipula che si compie tramite lo
scambio delle ratifiche tra gli Stati senza la necessità di
emanazione da parte del legislatore di norme specifiche di
esecuzione del Trattato stesso.
B) Analisi del quadro normativo.
Per quanto concerne l'Italia la Convenzione riguarda,
come indicato dall'articolo 2, paragrafo 3, lettera (a),
l'imposta sul reddito delle persone fisiche disciplinata dal
titolo I del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al
decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.
917, e successive modificazioni, e l'imposta sul reddito delle
persone giuridiche di cui al titolo II del medesimo testo
unico. Inoltre, anche se, al momento, l'Italia non ha
un'imposta sul patrimonio, è stata inserita nel Protocollo
aggiuntivo (paragrafo 1) una clausola in base alla quale,
qualora in Italia venissero reintrodotte delle imposte sul
patrimonio, la Convenzione si applicherà anche a queste
ultime.
La normativa proposta interviene inoltre a colmare un
vuoto nella regolamentazione dei rapporti economici bilaterali
conseguente alla dichiarazione dell'Uzbekistan di non
riconoscere la Convenzione per evitare le doppie imposizioni
stipulata a suo tempo dall'Italia con l'ex URSS.
C) Analisi della compatibilità dell'intervento con
l'ordinamento comunitario.
La Convenzione Italia-Uzbekistan per evitare le doppie
imposizioni, al pari degli altri accordi di specie stipulati
dall'Italia, è basata sul modello OCSE di convenzione e non
include alcuna clausola cosiddetta "della nazione più
favorita": pertanto, non possono essere estese ai soggetti
residenti in Uzbekistan, cui sarà applicabile la nuova
Convenzione, eventuali disposizioni più favorevoli contenute
in accordi differenti da quello in esame, conclusi dall'Italia
con Stati membri dell'Unione europea o in altri accordi
conclusi dall'Italia con altri Stati.
Inoltre, la Convenzione in esame non si differenzia, se
non in alcuni aspetti derivanti dalla particolarità dei
sistemi fiscali di Italia e Uzbekistan, dal vigente modello
OCSE. Su tale modello sono infatti basati tutti i nuovi
accordi di specie stipulati dall'Italia, le cui disposizioni
non contrastano con le norme comunitarie.
D'altra parte, il modello di convenzione per evitare le
doppie imposizioni curato ed aggiornato dall'OCSE nel corso
degli anni viene riconosciuto in ambito internazionale,
ispirando così la generalità delle Convenzioni bilaterali
della specie stipulate da tutti gli Stati membri dell'Unione
europea.
Per le suddette ragioni si può considerare che l'entrata
in vigore della Convenzione tra l'Italia e l'Uzbekistan per
evitare le doppie imposizioni non abbia alcuna incidenza
sull'attuale ordinamento comunitario.
2) Elementi di drafting e linguaggio normativo.
A) Individuazione delle nuove definizioni normative
introdotte dal testo, della loro necessità, della coerenza con
quelle già in uso.
Le definizioni normative non si discostano nella sostanza
da quelle contenute nelle precedenti Convenzioni per evitare
le doppie imposizioni già in vigore in Italia, né dalle
formulazioni contenute nel modello OCSE.
Inoltre, il paragrafo 2 dell'articolo 3 della Convenzione
in esame specifica che le espressioni non diversamente
definite hanno il significato che ad esse è attribuito dalla
legislazione dello Stato contraente relativa alle imposte
oggetto della Convenzione a meno che il contesto non richieda
una diversa interpretazione.
B) Verifica della correttezza dei riferimenti normativi
contenuti nel progetto, con particolare riguardo alle
successive modificazioni ed integrazioni subite dai
medesimi.
Valgono, al riguardo, le considerazioni già svolte alla
lettera A) del primo paragrafo, relativo agli aspetti
tecnico-normativi in senso stretto.
C) Ricorso alla tecnica della novella legislativa per
introdurre modificazioni ed integrazioni a disposizioni
vigenti.
Anche per tale aspetto si rimanda alle considerazioni già
svolte alla lettera A) del primo paragrafo, relativo
agli aspetti tecnico-normativi in senso stretto.
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